Podwykonawstwo przy badaniu sprawozdań finansowych

Przepisy art. 48 ust. 2 uobr dopuszczają, by jedynie niektóre czynności badania (nie zaś całe zlecenie badania) mogły być wykonane przez inny podmiot (podwykonawcę) niż firma audytorska zawierająca umowę o przeprowadzenie badania. Co istotne, umowa podwykonawstwa ma miejsce tylko i wyłącznie w przypadku zawarcia umowy między firmami audytorskimi (niezależnie od ich formy prawnej). Nie należy mylić podwykonawstwa z sytuacją, gdzie firma audytorska podpisuje stosowną umowę z biegłym rewidentem na wykonanie części/całości zlecenia, ponieważ w takim przypadku mamy do czynienia z wykonywaniem zawodu przez tego biegłego rewidenta w imieniu danej firmy audytorskiej.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 12 uobr ilekroć jest mowa o kluczowym biegłym rewidencie, należy przez to rozumieć:

→ w przypadku badania sprawozdania finansowego - biegłego rewidenta wyznaczonego przez firmę audytorską jako w głównym stopniu odpowiedzialnego za przeprowadzenie danego badania w imieniu firmy audytorskiej lub

→ w przypadku badania skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy kapitałowej – biegłego rewidenta wyznaczonego przez firmę audytorską jako w głównym stopniu odpowiedzialnego za przeprowadzenie badania skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy kapitałowej w imieniu firmy audytorskiej na poziomie jednostki dominującej danej grupy kapitałowej oraz biegłego rewidenta wyznaczonego jako w głównym stopniu odpowiedzialnego za przeprowadzenie badania skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy kapitałowej na poziomie istotnych jednostek zależnych objętych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym danej grupy kapitałowej, lub

→ biegłego rewidenta podpisującego sprawozdanie z badania.

Tematyka odpowiedzialności wobec badanej jednostki, a także powierzenie podwykonawcy wykonywania czynności firmy audytorskiej zostały uregulowane w art. 48 uobr.

Odpowiedzialność wobec badanej jednostki za przeprowadzenie badania ponosi firma audytorska zawierająca umowę o przeprowadzenie badania (ust. 1). Przeprowadzając badanie, firma audytorska może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, powierzyć osobie fizycznej, osobie prawnej lub jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej wpisanej na listę firm audytorskich (zwanej dalej „podwykonawcą”) wykonanie w jej imieniu i na jej rzecz niektórych czynności badania (ust. 2).

Z kolei w art. 86 uobr wprowadza regulacje związane z podpisaniem sprawozdania z badania. Sprawozdanie z badania jest podpisywane przez biegłego rewidenta (ust. 1 zdanie pierwsze).

Analizując treść art. 48 uobr w zakresie, w jakim odnosi się on do powierzenia podwykonawcy wykonywania czynności firmy audytorskiej, należy wskazać, że doktrynie znane jest stanowisko D. Wajdy, zgodnie z treścią którego kluczowy biegły rewident nie może być podwykonawcą w rozumieniu ww. regulacji.